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Lors de la plus récente conférence du G7, un accord sur une réforme de la fiscalité internationale a été annoncé. Le 1er juillet 2021, le G20 a quant à lui fait une déclaration sur des propositions de solutions et a apporté des précisions additionnelles (« propositions de juillet »).
Depuis quelques années, l’Organisation de coopération et de développement économiques (« OCDE ») chapeaute les discussions sur une réforme de la fiscalité internationale dans le cadre de l’initiative sur l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices, un projet mieux connu sous le nom BEPS, de l’acronyme anglais Base Erosion and Profit Shifting. Les propositions de juillet décrivent en détail comment seront implantés le Pilier Un, qui porte sur la fiscalité de l’économie digitale, et le Pilier Deux, portant sur un impôt minimum international.
Pilier Un – Transfert du droit d’imposition
Les propositions du Pilier Un visent les entreprises multinationales (« EMN ») dont le chiffre d’affaires mondial dépasse 20 milliards d’euros et dont la rentabilité, mesurée par le ratio du bénéfice avant impôt sur le chiffre d’affaires, est supérieure à 10%. Ces seuils seront déterminés en se basant sur les résultats comptables des EMN, avec quelques ajustements. Les EMN assujetties au Pilier Un ne seront pas limitées aux entreprises œuvrant dans le secteur de l’économie numérique. Les industries extractives et les services financiers réglementés seront cependant exclus.
L’objectif du Pilier Un est le transfert du droit d’imposition de la juridiction de résidence aux juridictions de marché (là où sont localisés les clients). La portion exacte des bénéfices qui pourra être transférée n’a pas encore été confirmée. Les Propositions de juillet indiquent qu’entre 20% et 30% de la rentabilité excédant 10% sera attribuée aux juridictions dans lesquelles une EMN sera considérée avoir une présence suffisante, un concept connu sous le nom de « nexus ». L’allocation se fera à partir d’une clé de répartition basée sur le chiffre d’affaires.
Les bénéfices seront alloués à une juridiction de marché si les revenus dans cette juridiction dépassent un certain seuil, seuil qui dépend du PIB de la juridiction, soit :
- PIB inférieur à 40 milliards d’euros : 250 000 d’euros
- PIB égal ou supérieur à 40 milliards d’euros : 1 million d’euros
Le chiffre d’affaires pour une juridiction de marché sera déterminé selon l’endroit où les biens ou les services sont utilisés ou consommés. Des règles de source détaillées pour des catégories données de transactions seront élaborées afin de faciliter l’application de ce principe.
Dans plusieurs cas, les bénéfices d’une EMN sont déjà alloués à une juridiction de marché compte tenu de sa structure actuelle. Dans ces cas, un régime de protection applicable aux bénéfices issus d’activités de commercialisation et de distribution permettra de plafonner les bénéfices résiduels à être attribués. Des travaux supplémentaires seront entrepris afin de concevoir ce régime de protection.
L’application du principe de pleine concurrence aux activités de commercialisation et de distribution sera également simplifiée et standardisée. Ces travaux devraient être complétés avant la fin de 2022.
Les propositions du Pilier Un résulteront en un transfert significatif de bénéfices entre les juridictions. Ces mesures nécessiteront la mise en place de mécanismes d’exemption ou de crédit, afin de s’assurer que les EMN ne sont pas en situation de double imposition. Le risque de double imposition est notamment causé par le fait que les différentes juridictions n’imposeront pas nécessairement les règles de la même façon.
L’instrument multilatéral sera utilisé pour la mise en place du Pilier Un, le même qui a été récemment utilisé pour apporter des modifications aux conventions fiscales. L’OCDE prévoit que l’instrument multilatéral sera prêt pour signature en 2022 et prendra effet en 2023.
Le seuil de chiffre d’affaires de 20 milliards d’euros devrait être abaissé à 10 milliards d’euros sept ans après l’entrée de vigueur de l’accord.
Pilier Deux – Impôt minimum international
Le principe de base du Pilier Deux est l’établissement d’un impôt minimum sur une base pays par pays. Il introduit les règles globales de lutte contre l’érosion d’imposition (« GloBE »). Ces propositions s’appliqueront aux EMN qui réalisent un chiffre d’affaires d’au moins 750 millions d’euros, le même seuil qui s’applique pour la production de la déclaration de prix de transfert pays par pays.
Les propositions de juillet précisent que les pays sont libres d’assujettir des EMN dont le chiffre d’affaires est inférieur au seuil de 750 millions d’euros. Ces propositions pourraient donc éventuellement s’appliquer aux petites et moyennes entreprises (« PME »). Les entités gouvernementales, les organismes internationaux, les organismes à but non lucratif, les fonds de pension et les fonds d’investissement qui sont des Entités Mères Ultimes (« EMU ») ne seront pas soumis aux règles GloBE. Seule l’industrie du transport maritime international est exclue de ces propositions.
Le taux minimum d’impôt sera d’au moins 15%. Le calcul sera basé sur une définition commune des impôts couverts, et la base d’imposition sera déterminée en se basant sur les résultats comptables (avec des ajustements semblables à ceux considérés pour le Pilier Un).
Certains types de revenus (par exemple, les intérêts et les redevances) pourraient être assujettis à un taux moins élevé (entre 7,5% et 9%).
Les propositions de juillet réitèrent la panoplie de mécanismes qui pourront être utilisés afin d’arriver à un impôt minimum global. Ces mécanismes sont :
- La règle d’inclusion de revenu (« RDIR ») : la RDIR consiste à assujettir une entité mère à un impôt supplémentaire portant sur le revenu faiblement imposé d’une de ces entités constitutives.
- La règle relative aux paiements insuffisamment imposés d’une entité constitutive (« RPII ») : la RPII refuse la déductibilité ou requiert un ajustement équivalent lorsque le revenu faiblement imposé n’est pas assujetti à l’impôt d’une RDIR C’est une mesure sur l’érosion de la base fiscale similaire au concept de BEAT américain.
- La règle d’assujettissement à l’impôt (« RAI ») : la règle conventionnelle qui accorde aux juridictions de source un droit d’imposition limité sur certains paiements entre parties liées imposés à un taux inférieur au taux minimum dans la juridiction de résidence du récipient. La RAI sera considérée comme impôt couvert pour les règles GloBE.
Il est convenu que le Pilier Deux appliquera un taux minimum pays par pays. Dans ce contexte, les Propositions de juillet tiendront compte des conditions dans lesquelles le régime GILTI des États-Unis coexistera avec les règles GloBE. Cette concession est importante afin de s’assurer de la participation des États-Unis aux propositions du Pilier Deux.
Selon l’OCDE, les propositions de juillet permettront d’établir un impôt minimum robuste avec un impact limité sur les EMN qui exercent de réelles activités économiques avec de la substance. Un plan d’implantation du Pilier Deux est prévu pour 2022 et son entrée en vigueur pour 2023.
Prochaines étapes
Les propositions de juillet apportent à la communauté fiscale de l’information additionnelle sur les Piliers Un et Deux. Il reste cependant plusieurs détails à être définis. L’OCDE doit finaliser un plan de mise en œuvre détaillé pour octobre 2021.